Aktuare schaffen Klarheit, wann mittelbare Pensionsverpflichtungen im handelsrechtlichen Abschluss passivierungspflichtig werden
HGB-Rechnungslegung
Köln, 23. Juli 2019
Der Fachausschuss Altersversorgung (FAV) der Deutschen Aktuarvereinigung (DAV) hat in Bezug auf das handelsrechtliche Passivierungswahlrecht klargestellt, dass Verpflichtungen aus mittelbaren Zusagen in den Durchführungswegen Direktversicherung, Pensionskasse, Pensionsfonds und Unterstützungskasse beim bilanzierenden Arbeitgeber erst zu passivieren sind, wenn und insoweit der externe Versorgungsträger nicht mehr zur Durchführung der Zusage verpflichtet ist.
Worum geht es genau?
Arbeitgeber können eine betriebliche Altersversorgung über eine unmittelbare Zusage (Direktzusage) oder - unter Einschaltung eines externen Versorgungsträgers - in Form einer mittelbaren Zusage in den Durchführungswegen Direktversicherung (DV), Pensionskasse (PK), Pensionsfonds (PF) oder Unterstützungskasse (UK) gewähren.
Pensionsverpflichtungen unterliegen grundsätzlich einer handelsrechtlichen Passivierungspflicht beim Arbeitgeber. Für Verpflichtungen aus mittelbaren Zusagen besteht hingegen ein Passivierungswahlrecht. Der Arbeitgeber kann danach grundsätzlich frei entscheiden, ob er einen etwaigen Fehlbetrag in Höhe der Differenz aus handelsrechtlichem Erfüllungsbetrag und Zeitwert des Vermögens des Versorgungsträgers als Pensionsrückstellung passiviert oder lediglich im Anhang offenlegt.
Der FAV der DAV hat am 10. Juli 2019 einen Ergebnisbericht veröffentlicht, in dem er der Frage nachgeht, unter welchen Bedingungen eine dem Passivierungswahlrecht unterliegende mittelbare Verpflichtung in eine passivierungspflichtige unmittelbare Verpflichtung umschlägt.
Aus Sicht der FAV gilt das Passivierungswahlrecht solange, wie der Versorgungsträger zur Erfüllung der zugesagten Leistungen verpflichtet ist. Diese sog. Durchführungsverpflichtung des Versorgungsträgers bedeutet, dass der Arbeitgeber einen Anspruch gegen den Versorgungsträger zur Leistungserfüllung besitzt oder sich einen solchen Anspruch (z.B. durch künftige Zuwendungen) verschaffen kann. Es kommt also nicht darauf an, ob das Vermögen des Versorgungsträgers zur Deckung der Verpflichtungen ausreicht oder ob der Versorgungsträger dem Versorgungsberechtigten einen Rechtsanspruch einräumt (DV, PK und PF) oder nicht (UK).
Eine Passivierungspflicht entsteht beim bilanzierenden Arbeitgeber erst dann, wenn sich der Versorgungsträger in Bezug auf erworbene Anwartschaften und Ansprüche (Past Service) wirksam entpflichtet und der zusagende Arbeitgeber keine direkt anschließende Auffanglösung über einen anderen durchführungspflichtigen Versorgungsträger zur Verfügung stellt. In diesen Fällen trifft den Arbeitgeber eine unmittelbare Erfüllungsverpflichtung aus seiner subsidiären Einstandspflicht, und zwar ohne dass die mittelbare Zusage dadurch im arbeitsrechtlichen Sinne automatisch zu einer unmittelbaren Zusage wird.
Für wen ist das Thema relevant?
Das Thema betrifft grundsätzlich alle Arbeitgeber, die die betriebliche Altersversorgung für ihre Arbeitnehmer über einen externen Versorgungsträger durchführen. Allerdings setzt die Passivierungspflicht bei solchen mittelbaren Zusagen erst sehr spät ein. Unterstützungskassen, (nicht-versicherungsförmige) Pensionsfonds und Direktversicherungen dürften in der Regel nicht betroffen sein.
Das Risiko, dass der externe Versorgungsträger seine Durchführungsverpflichtung reduziert, stellt sich in jüngster Zeit konkret bei Pensionskassen, die auf der Grundlage ihrer satzungsmäßigen „Sanierungsklausel“ die versicherungsförmig garantierten Leistungen rechtswirksam herabgesetzt haben. In diesen Fällen kann der einstandspflichtige Arbeitgeber eine Passivierung der gekürzten Leistungen in der Regel nur vermeiden, wenn es ihm gelingt, die ursprüngliche Zusage in geeigneter Weise anzupassen.
Wo sehen wir Handlungsbedarf?
Sobald ein externer Versorgungsträger Änderungen an seinen Leistungen vornimmt, können sich unerwünschte bilanzielle Auswirkungen und wirtschaftliche Belastungen beim Arbeitgeber ergeben. Gerne unterstützen wir Sie dabei, diese zu quantifizieren und zu überprüfen, welche gestalterischen Möglichkeiten bestehen, um unerwünschte Belastungen und Bilanzeffekte zu vermeiden. Ihr Kundenbetreuer steht Ihnen gerne mit Rat und Tat zur Verfügung.
